Autor: Richard Leonardo Amaro Gómez

Introducción. Marco Normativo

La ley del impuesto al valor agregado establece como hecho imponible en su artículo 1 la venta de cosas muebles situadas o colocadas en el territorio nacional realizadas por determinados sujetos:

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a)los que hagan habitualidad en la cosas muebles o realicen actos de comercio de manera accidental o sean herederos o legatarios de responsables inscriptos en este último caso por la venta de bienes que en cabeza del causante hubieran estado gravado,

b)realicen en nombre propio pero por cuenta de terceros , ventas o compras,

c)sean empresas constructoras,

d)presten servicios gravados y,

e)sean locadores, en casos de locaciones gravadas.

En consecuencia, hay tres elementos esenciales para que se configure el hecho imponible en la venta de cosas muebles:

a)Elemento objetivo: deben ser cosas muebles.

b)Elemento espacial: que estén situadas o colocadas en el territorio nacional.

c)Elemento subjetivo: debe realizarse la venta por determinados sujetos del artículo 4.

A su vez el artículo 2 del impuesto al valor agregado define el concepto de venta, que en líneas generales, lo entiende como la transferencia a título oneroso que importe la transmisión del dominio de cosas muebles, sin importar los sujetos quienes la realicen en cuanto a su encuadre jurídico. De esta manera define de una manera muy amplia el concepto de venta, incluyendo de manera enunciativa a la: permuta, aportes sociales, adjudicación por disolución de sociedades, dación en pago y cualquier otro acto que conduzca al mismo fin, excepto la expropiación.

A la luz de esta normativa surge un interrogante respecto de las indemnizaciones que percibe un sujeto por parte de la aseguradora, por daño producido en los bienes objeto del contrato del seguro. O sea, supongamos el caso de un sujeto (responsable inscripto en el gravamen) que asegura su automóvil que utiliza en su actividad comercial y sufre un choque que daña en un 80% al automóvil, razón por la cual el sujeto no sólo percibe la indemnización correspondiente sino que además debe entregar el automóvil a la compañía aseguradora. A la luz de lo analizado por la ley del impuesto al valor agregado tenemos una transferencia del dominio de una cosa mueble (el automóvil) ubicada en el territorio nacional realizada por un sujeto pasivo (el comerciante) y a titulo oneroso (la indemnización). Por ende, a simple vista tenemos que el comerciante debe extender la respectiva factura por la transferencia del automóvil y declarar el respectivo IVA débito fiscal en su declaración jurada y generar así un crédito fiscal para la aseguradora. Sin embargo todo esto que parece encuadrar de manera perfecta en la ley del impuesto al valor agregado, no esta legislado específicamente en la respectiva ley ni tampoco en su decreto reglamentario. Sin embargo, ha sido objeto de un pronunciamiento por parte de la administración Federal de Ingresos Públicos. A continuación se analizará el criterio fiscal sostenido por la administración Federal de Ingresos Públicos en cuanto a la gravabilidad de este supuesto hecho imponible que encuadra en la hipótesis de incidencia tributaria definida por el legislador. Aunque también cabría agregar un segundo interrogante que surge en cuanto que si estamos en presencia de un hecho imponible ¿cual es la base de imposición para calcular el respectivo débito fiscal: el valor de la indemnización o el valor de bien siniestrado?

Dictamen de la Dirección de Asesoría Técnica – AFIP:

El dictamen número 21 del 23 de marzo de 2004 de la Asesoría Técnica de la administración Federal de Ingresos Públicos, haciendo referencia a la instrucción número 201/77, estableció que “la indemnización que, con arreglo al respectivo contrato de seguro, perciba el asegurado por la pérdida sufrida, no determina por sí misma el débito fiscal en el mencionado gravamen”. Lo cual quiere decir que el sólo hecho de que la compañía aseguradora abone el seguro por el siniestro al asegurado, no perfecciona el hecho imponible sino que además requiere otro elemento más que esta claramente descrito en el dictamen: “cuando al percibir la indemnización el asegurado abandone en beneficio del asegurador los bienes siniestrados, cabe considerar que se produce la transferencia a título oneroso que constituye una operación gravada y cuya base imponible será el valor atribuible a los bienes deteriorados que se trasmiten”. O sea, que el otro elemento es la entrega de los bienes siniestrados al asegurador con lo cual se produce la transferencia a título oneroso. Este es el requisito fundamental para que se perfeccione el hecho imponible: la existencia de los bienes físicos, caso contrario no hay débito fiscal a ingresar. Un caso de un bien inexistente sucede con los bienes robados y que al momento de cobrar la indemnización el bien no haya aparecido, en este caso no hay hecho imponible aún cuando el contrato de seguro establezca que en caso de aparecer los mismos deberán ser entregados al asegurador. Al respecto el dictamen antes mencionado establece: “A partir de lo indicado se concluye que no corresponde que el titular ingrese débito fiscal por la indemnización recibida toda vez que, al no existir el bien al momento de percibir la misma no se produce una transferencia a título oneroso, sino que, mediante la firma del F. 15, se cede el derecho a que la aseguradora disponga de aquél en el caso en que aparezca, no resultado dicha cesión de derechos alcanzada por el tributo”. Es decir, al ser una simple cesión de derechos no resulta gravada dado que no estamos en presencia de una venta de bienes, de una locación o de una prestación de servicios.

Conclusión:

En resumen, la ley del impuesto al valor agregado por la definición que adopta del concepto de venta, trae como consecuencia que queden dentro del ámbito de imposición toda transferencia del dominio de cosas muebles a título oneroso por más que no revista el carácter de venta para el derecho común. Esto se debe a que a la autonomía del derecho tributario que se puede apartar de las instituciones reguladas por el derecho de fondo.

Dentro de este ámbito resultan gravados la entrega de bienes siniestrados al asegurador a cambio de la respectiva indemnización donde la base imponible la constituye el valor de los bienes así entregado. Esto hace que quien recibe la respectiva indemnización si es un sujeto responsable inscripto deberá extender la respectiva factura A por la transferencia del bien siniestrado y generar el respectivo débito fiscal. Esto implica siempre la existencia de los bienes siniestrados dado que en caso de no sea así, estaremos en presencia de una simple cesión de derechos que no resulta alcanzada por gravamen.

Contador Público
Licenciado en administración de Empresas
Richard Leonardo Amaro Gómez
http://tributoimposicin.blogspot.com/