El tema es recurrente, pero siempre da lugar a dudas. Por ello, haremos en este trabajo una breve reseña del tratamiento de las disposiciones de fondos de acuerdo a la normativa vigente

El artículo 73 de la ley 20.628 de Impuesto a las Ganancias, se refiere a la existencia de una presunción de renta gravada en el caso de disposición de fondos (o bienes) a favor de terceros que efectúen las sociedades de capital (Art. 49 inciso a) de la ley), cuando tal disposición no responda a operaciones realizadas en interés de la empresa.

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Tal presunción no admite prueba en contrario. Y la ganancia presunta se calculará tomando una de las siguientes variantes; (a) un interés con capitalización anual no menor al fijado por el Banco de la Nación para descuentos comerciales o (b) una actualización igual a la variación del índice de precios al por mayor, nivel general, con más un interés del 8% anual sobre el monto ajustado. De ambas opciones, la ley dispone que deberá tomarse la mayor de ambas.

Ahora bien, también es necesario definir qué se entiende por disposición de fondos. Esto ocurrirá cuando los mismos fueran entregados en calidad de préstamo, sin que ello surja como consecuencia de operaciones propias del giro de la empresa o puedan considerarse generadores de beneficios gravados.

En buen romance de lo que se trata es de determinar si se presta dinero a terceros con el objeto de obtener ganancias gravadas dentro del giro de la empresa, o se trata simplemente de una entrega de fondos (o bienes) con un objetivo diferente, cualquiera fuera este.

El régimen no se aplica cuando se trate de fondos entregados a socios de SRL o sociedades en comandita, simples o por acciones, a sus socios comanditados. Tampoco corresponde aplicarlo cuando tales fondos constituyan anticipos de honorarios de directores, síndicos o miembros del consejo de vigilancia, en la medida en que no excedieran los importes que fije la asamblea para el ejercicio correspondiente. Además existe el requisito de que tales adelantos deben figurar individualizados y registrados.

También se da una excepción al régimen cuando las disposiciones de fondos o bienes impliquen una liberalidad. Es decir: cuando no sean deducibles para quien efectúa tal disposición (donaciones por encima de los límites legales, disposiciones de alimentos, etc)

Un dato de relevancia es que dice que en el caso de disposiciones de fondos sujetas a un interés pactado, pero éste signifique cuando menos un 20% del que correspondería aplicando las disposiciones del artículo 73, deberá imputarse como renta gravada la diferencia.

Es importante señalar que en el caso de disposición de bienes, los mismos deberán valuarse según el valor de plaza y no el de libros.

En lo que se refiere a los aportes irrevocables efectuados por una sociedad del art. 49 inc.a), existe un dictamen de la DAL (Dirección de Asesoramiento Legal de la AFIP) 56/2004 que interpreta que las entregas de dinero (o bienes en su caso) con el objeto de aportar capital de manera irrevocable a otra sociedad, implicará que ésta última inicie de inmediato las acciones tendientes a formalizar el aumento de capital, cubriendo los aspectos formales como la convocatoria a una Asamblea Extraordinaria que acepte el aumento, etc.

Existen diversos fallos a favor y en contra de los contribuyentes tomando en cuenta las situaciones particulares y ponderándolas. En nuestra opinión debe prevalecer el principio de la realidad económica, tal como lo establece la propia ley de procedimiento fiscal, cosa que nos parece que no siempre se toma debidamente en cuenta en la práctica y tampoco en la jurisprudencia.

Hay que tener en cuenta que los aportes de dinero de una sociedad a otra constituyen para la primera una participación en el capital de la segunda. La lógica indica que una presunción de intereses por disposición de fondos en la primera, implicaría también una carga para la segunda. El tema puede dar lugar a controversias y a nuestro entender no está debidamente resuelto, al menos en este aspecto.

Por lo demás, el artículo 73 se refiere específicamente a determinado tipo de sociedades (las de capital) como sujetas a la norma de disposición de fondos a favor de terceros. Pero nada se dice cuando la disposición proviene por ejemplo de personas físicas, que de tal modo quedarían fuera de la norma.

En todo caso nos permitimos recomendar especial cuidado en el tratamiento del tema por parte de las empresas involucradas, tomando en cuenta todos los recaudos previstos en las normas y en la jurisprudencia o la doctrina, a fin de evitar sorpresas.

Buenos Aires, 21 de setiembre de 2006

HÉCTOR BLAS TRILLO

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Economía y tributación

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