Indudablemente que toda la problemática surgida luego de las modificaciones a las leyes vinculadas con la penalización de la evasión tributaria da pie a una gran preocupación tanto en la profesión del Contador Público cuanto en general en las personas que cumplen funciones de responsabilidad dentro de las empresas en las que se desempeñan.

Es por ello que nos parece interesante tratar de volver a las fuentes, esto es a la ley de procedimiento fiscal propiamente dicha, para dar un pantallazo sobre la remanida cuestión de la llamada responsabilidad por deuda ajena.

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Como se sabe, tal responsabilidad puede ser penal y/o civil, y también es solidaria, para todo lo cual deben darse ciertas condiciones objetivas y también subjetivas, ya que siempre la responsabilidad que cae sobre las personas físicas debe ser probada de manera indubitable.

Los responsables por deuda ajena se encuentran enumerados en el *artículo 6º* de la ley 11.683 (Ley de Procedimiento Fiscal), que dice que “/están obligados a pagar el tributo al fisco con los recursos que administran, perciben o disponen, como responsables del cumplimiento de la deuda tributaria de sus representados, mandantes, acreedores, titulares de los bienes administrados o en liquidación, etc/” una serie de sujetos que más adelante enumeraremos. Observemos antes que nada que por un lado tales sujetos deben administrar, percibir o disponer, es decir, deben ser ellos quienes tienen a su cargo tales facultades. Y por otro lado no dejemos de señalar el etcétera con que concluye el párrafo citado, que abre la puerta para cualquier figura que no haya sido contemplada y por lo tanto constituye claramente una forma de universalizar el alcance de la cuestión.

Bien, el artículo que estamos comentando menciona a los siguientes sujetos como responsables de deuda ajena://

a. /“El cónyuge que percibe y dispone de todos los réditos propios del otro”./ Este inciso se refiere a que los bienes gananciales son declarados por uno de los cónyuges, especialmente, dado que si ambos trabajan cada uno debe presentar su declaración jurada de impuesto a las ganancias, ser monotributista o incluso declarar como trabajador en relación de dependencia a través de la empresa que le practica las retenciones correspondientes.

b. /“Los padres, tutores y curadores de los incapaces”./ En este punto cabe hacer hincapié en el hecho de que para la ley los incapaces son contribuyentes, y deben ser quienes los representan los encargados de ingresar los impuestos.

c. /“Los síndicos y liquidadores de las quiebras, síndicos de los concursos civiles, representantes de las sociedades en liquidación, los administradores legales o judiciales de las sucesiones y, a falta de éstos, el cónyuge supérstite y los herederos”./ Tanto en las quiebras como en los concursos civiles y en las sucesiones indivisas, la responsabilidad fiscal se deriva a quienes tienen a su cargo la continuidad del proceso. Y cabe recordar que las deudas fiscales son deudas privilegiadas.

d. /“Los directores, gerentes y demás representantes de las personas jurídicas, sociedades,/ /asociaciones, entidades, empresas y patrimonios a que se refiere el art. 5ª incisos 2) y 3)”/ de la misma ley. Tales incisos se refieren a (inc. 2/) “las personas jurídicas del Código Civil y las sociedades, asociaciones y entidades a las que el derecho privado reconoce la calidad de sujetos/ /de derecho”/ y también (inc. 3/) “las sociedades, asociaciones, entidades y empresas que no tengan la calidades previstas en el inciso anterior, y aún los patrimonios destinados a un fin determinado, cuando unas y otros sean considerados por las leyes tributarias como unidades/ /económicas para la atribución de un hecho imponible”/ Es decir que todo ente jurídico termina siendo responsable ante el fisco, y por lo tanto sus directores, administradores o representantes son los encargados de pagar los impuestos, es decir que son responsables de abonar los tributos de tales entes.

e. /“Los administradores de patrimonios, empresas o bienes que en ejercicio de sus funciones puedan determinar íntegramente la materia imponible que gravan las respectivas leyes tributarias con relación a los titulares de aquellos y pagar el gravamen correspondiente; y, en las mismas condiciones, los mandatarios con facultad de percibir dinero”./ Simplemente quienes administren patrimonios, empresas o bienes de cualquier índole tienen la responsabilidad de pagar los impuestos de los titulares de tales patrimonios. Y también tienen esa obligación los mandatarios que perciben dinero en su condición de tales.

f. /“Los agentes de retención y los de percepción de los impuestos”./ Obviamente se trata de la forma más conocida dentro del comercio en general. Es decir, como agentes de retención o percepción de tributos, éstos son responsables ante el fisco

Ahora bien, las personas mencionadas en los tres primeros incisos (a. b. y c.) tienen que cumplir por cuenta de sus representados y titulares de los bienes que administran o liquidan, con las disposiciones de la ley en materia de pago de los impuestos y presentaciones formales. A su vez las personas citadas en los incisos d. y e. tienen que cumplir los mismos deberes que les corresponden a las personas, entidades, etc que con ellas se vinculan. Es decir que la responsabilidad por deuda ajena es siempre inmanente a la función que cumplen las personas físicas involucradas.

La ley se refiere también en el *artículo 8*ª a la responsabilidad personal y solidaria con los deudores, es decir que avanza sobre el patrimonio e incluso la sanción penal sobre los individuos. Veamos:

/“Responden con sus bienes propios y solidariamente con los deudores del tributo y, si los hubiere, con/ /otros responsables del mismo gravamen, sin perjuicio de las sanciones correspondientes a las infracciones/ /cometidas”/ los siguientes /sujetos “(a) todos los responsables citados en los incisos a). a e.) por el incumplimiento de cualesquiera de los deberes tributarios, no abonaran oportunamente el debido tributo, si los deudores no cumplen la intimación administrativa de pago para regularizar su situación/ /fiscal.”/ Esta responsabilidad decae cuando se demuestre que tales sujetos fueron colocados por sus representantes, mandantes, etc en /“la imposibilidad de cumplir correcta y oportunamente con sus deberes/ /fiscales”./ Y prosigue la ley /“(b) sin perjuicio de lo dispuesto en el inciso anterior y con carácter general/, /los síndicos de las quiebras y concursos que no hicieren las gestiones necesarias para la determinación y ulterior ingreso de los tributos adeudados por los responsables, respecto de los períodos anteriores y posteriores a la iniciación del juicio; en particular si, con anterioridad de 15 días (hábiles) del vencimiento del plazo para la presentación de los títulos justificativos del crédito fiscal, no hubieran requerido de //la AFIP// la constancia de las respectivas deudas tributarias.”/

También los agentes de retención y percepción citados en el inc f. del artículo 6, tanto en el caso de haber retenido o percibido y no ingresado, como en el de no haberlo hecho, tienen la responsabilidad solidaria de ingresar el gravamen omitido si no lo hubiere hecho el contribuyente en cuestión, todo dentro de los 15 días hábiles.

El artículo 8ª también se refiere en su inciso d. a los sucesores “/a título particular en el activo y pasivo de empresas o explotaciones que las leyes tributarias consideran como una unidad económica susceptible de generar íntegramente el hecho imponible, con relación a sus propietarios o titulares, si los contribuyentes/ /no hubiesen cumplido la intimación administrativa de pago del tributo adeudado.”/ Este punto tiene particular importancia porque la transferencia de activos y pasivos que constituyen una unidad económica ponen a la AFIP en condiciones de ir sobre el nuevo titular, a menos que se dé alguna de las causales de caducidad de la obligación que también la ley enumera, y que en términos generales implica haber denunciado a la AFIP la transferencia realizada, o que ésta reconozca suficiente solvencia por parte del cedente o éste ofrezca garantías.

El inciso e. del artículo 8 responsabiliza a los terceros que, aún cuando no tuvieren deberes a su cargo, facilitaren por su culpa o dolo la evasión del tributo. Como podemos observar, se trata de un concepto suficientemente amplio que por supuesto habrá que demostrar, pero no deja de ser inquietante la posibilidad de verse involucrado en hechos de los que incluso no se tuvieran noticias, ya que la culpa implica precisamente eso.

El inciso f. siempre del artículo 8, habla de los cedentes de créditos tributarios y los hace responsables de la deuda tributaria de los cesionarios hasta la concurrencia del importe cedido aplicado a la cancelación de la misma, si se impugnaran tales créditos en cabeza de los cesionarios.

Y finalmente mencionaremos el articulo 10 de la misma ley, que se refiere a la responsabilidad de los consumidores finales. Estimamos que su inclusión resulta ajena al concepto de responsabilidad en el sentido que venimos comentando. Es decir, el consumidor no es responsable patrimonialmente. En verdad se trata de una sanción, que en la práctica está en desuso, para el caso de no solicitar la factura cuando la compra supera los $ 10.-

Hemos tratado de imprimir a este comentario un tono amigable y comprensivo, dado lo farragosa que suele ser la terminología empleada por la legislación vigente. Digamos para concluir que la ley de procedimiento fiscal que comentamos y que es de muy vieja data, apunta a cubrir todo el espectro de la responsabilidad por deuda ajena. Consideramos que en este aspecto no tiene mayores fisuras, aunque nuestra labor cotidiana nos demuestra que no siempre se tiene real conciencia de sus implicancias.

Existe una amplia jurisprudencia en la materia, donde por lo genera priva el criterio de la razonabilidad y también el viejo principio de la realidad económica, que está en base del derecho tributario.

En los últimos tiempos la aparición de leyes como la penal tributaria, ha mezclado peligrosamente el concepto presuntivo con la denuncia penal, incurriendo de ese modo en una seria contradicción, ya que en el derecho positivo nadie puede ser condenado penalmente sobre bases presuntas. Pero esto es materia de otro trabajo.

Esperamos pues haber despejado un tanto el panorama de responsabilidades ante el hecho tributario y las obligaciones emergentes de él, que incluyen, por supuesto, todo el andamiaje formal para el cumplimiento en la materia.

Buenos Aires, 13 de mayo de 2005

 

Dr. Héctor Blas Trillo
Contador Público
Asesor y consultor de empresas
(011) 4328-3382
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